Nõuete kajastamine – millal on vaja nõudeid alla hinnata

Mida teha nõuetega, mis on aruandeperioodi lõpus bilansis üleval? Näiteks ostjate tasumata arved, mille põhjuseks on ostja maksejõuetus, ajutine finantsraskus või halvemal juhul pankrot? Kui esialgu võetakse nõuded arvele nende soetusmaksumuses, siis iga aruandeperioodi lõpus tuleb vaadata üle, milline on nõuete laekumise tõenäosus ja kas nõuete väärtus on langenud. Kui selgub, et nõuete väärtus on alanenud, siis tuleb nõuded alla hinnata.

Millal võib tekkida vajadus nõuete alla hindamiseks?

Nõue on lepinguline õigus saada teiselt osapoolelt raha või muid finantsvarasid. Siia alla kuuluvad näiteks nõuded ostjate vastu ehk ostjate tasumata arved, mis on bilansis üleval.

Finantsvara väärtuse langust ja sellest tulenevat allahindlust võivad põhjustada erinevad sündmused. Näiteks võib põhjuseks olla maksetähtajast mittekinnipidamine, võlgniku (tõenäoline) pankrot, olulised finantsraskused või võlgniku krediidireitingu langus.

Samuti võib allahindamise põhjuseks olla finantsraskustest tingitud aktiivse turu kadumine teatud finantsinvesteeringule (nt aktsiad, mille noteerimine börsil lõpetatakse).

Nõudeid võib olla vaja alla hinnata ka juhul, kui ettevõttel on andmeid, mis viitavad finantsvarade grupist tulevikus eeldatavasti laekuvate rahavoogude vähenemisele alates nende esmasest kajastamisest, kuigi seda vähenemist ei saa seostada ühegi gruppi kuuluva individuaalse finantsvaraga.

Sellisteks näideteks on võlgnike maksekäitumise ebasoodsad muutused (nt edasilükatud maksete arvu suurenemine), samuti majanduskeskkonna üldine halvenemine, mis väljendub näiteks töötuse taseme tõusus, laenutagatiste väärtuse languses, võlgnike poolt kasutatava tooraine hinna tõusus, valmistoodangu hinna languses jms. 

Kuidas nõudeid alla hinnata?

Nõuete arvestust käsitleb raamatupidamisstandard RTJ3. Finantsvara võetakse algselt arvele soetusmaksumuses, milleks on antud finantsvara eest saadava tasu õiglane väärtus. Kuna nõuded ostjatele laekuvad reeglina lühiajalise viivitusega (sõltudes maksetähtajast, nt 30 päeva), siis loetakse soetusmaksumuseks saadaoleva tasu nominaalväärtust. Kui nõude tähtaeg on ebatavaliselt pikk, nt aasta, siis kasutatakse nüüdisväärtust.

Edaspidi kajastatakse finantsvarad bilansis korrigeeritud soetusmaksumuses. Iga aruandeperioodi lõpus hinnatakse nõuete laekumise tõenäosust ja seda, kas nõuete väärtus võib olla vähenenud. Juhul kui selgub, et nõuete väärtus on alanenud, hinnatakse nõuded alla. Allahindlus kajastatakse kasumiaruandes kuluna.

Lühiajaliste nõuete korrigeeritud soetusmaksumus on üldjuhul võrdne nende nominaalväärtusega (miinus võimalikud allahindlused), mistõttu lühiajalisi nõudeid kajastatakse bilansis tõenäoliselt laekuvas summas (mis on kajastatud näiteks arvel, lepingus või mõnes muus alusdokumendis).

Kas hinnata väärtuse langust eraldi või kogumina?

Kui nõue on individuaalselt oluline, siis tuleb selle väärtuse langust hinnata eraldiseisvalt.

Nõuete puhul, mis ei ole individuaalselt olulised ja mille suhtes ei ole otseselt teada, et nende väärtus oleks langenud, võib väärtuse langust hinnata kogumina.

Oluline on teada, et finantsvara, mille väärtust on individuaalselt hinnatud ja leitud, et selle väärtus on langenud, ei kaasata kogumina hinnatava finantsvara gruppi. Küll aga kaasatakse individuaalselt hinnatud nõuded kogumina hinnatava finantsvara gruppi juhul, kui neil puudusid individuaalsed väärtuse languse tunnused.

Näide – nõuete väärtuse languse hindamine kogumina (RTJ 3 näide)

Ettevõtte raamatupidamises on aasta lõpu seisuga kajastatud nõuded ostjate vastu kogusummas 500 000 eurot, mis koosneb omakorda enam kui kolmesajast individuaalsest nõudest.

Ühegi nõude puhul ei ole otseselt alust arvata, et need võiksid olla ebatõenäoliselt laekuvad (st väärtuse langust ei ole ühegi nõude puhul otseselt tuvastatud).

Samas näitab ettevõtte senine kogemus, et ka nö headest nõuetest jääb keskmiselt siiski 3% laekumata.

Ettevõte moodustab oma nõuete portfelli üldise allahindluse summas 15 000 eurot  (3% 500 000).

Juhul kui eelnevalt allahinnatud finantsvara väärtus järgnevatel perioodidel taas tõuseb ja väärtuse kasvu saab objektiivselt seostada sündmusega, mis toimus pärast allahindluse kajastamist, tühistatakse varasem allahindlus kuni summani, mis on madalam kahest alljärgnevast summast:

• finantsvarast eeldatavasti tulevikus laekuvate maksete nüüdisväärtus
• bilansiline jääkväärtus, juhul kui allahindlust ei oleks eelnevalt toimunud.

Allahindluste tühistamisi kajastatakse kasumiaruandes.

Mida teha, et nõuete alla hindamist vältida?

Selleks, et nõudeid ei peaks alla hindama või et vastav kulu oleks võimalikult väike, tuleks ettevõttes kehtestada korralikult läbimõeldud krediidipoliitika.

Krediidipoliitikas tuleb määratleda:

• kuidas kliente vastavalt nende krediidivõimekusele liigitatakse
• kuidas tehakse uutele klientidele taustauuringut
• kellele krediiti antakse (ehk millistel klientidel lubatakse arveid hiljem tasuda)
• kuidas jälgitakse kliendi maksevõimekust
• kuidas käitutakse siis, kui arve jääb tasumata
• kes töötajatest täpselt millise töölõigu eest vastutab.

Uus võimalus alates 2020. aasta jaanuarist

Kui seni on Eesti maksuamet olnud seisukohal, et laekumata arvete käibemaks on müüja kulu ja seda tagasi küsida ei saa, siis alates 2020. aasta 1. jaanuarist see muutub.

Nimelt on kavas sätestada kord, mille kohaselt on maksukohustuslasel õigus vähendada oma maksukohustust võõrandatud kaubalt või osutatud teenuselt, kui on täidetud kõik järgmised tingimused:

• võõrandatud kauba või osutatud teenuse eest on väljastatud arve
• tehingult on arvutatud käibemaksusumma ja see summa on kajastatud tehingu maksustamisperioodi käibedeklaratsioonil
• tehingu väärtus ei ületa turuväärtust
• nõuet pole võõrandatud
• arve tasumise tähtpäevast on möödunud vähemalt 6 kuud, kuid mitte üle 3 aasta
• nõue on raamatupidamisarvestuses maha kantud, sest:
  • nõuet ei ole olnud võimalik koguda, seda vaatamata maksukohustuslase püüdlustele teha kõik endast olenev nõude kogumiseks või
  • nõude tagasinõudmiseks tehtavad kulutused ületavad hinnanguliselt laekumisest saadaolevat tulu
• kauba soetaja või teenuse saaja ei ole seotud isik tulumaksuseaduse mõistes
• maksukohustuslane on kauba soetajat või teenuse saajat kirjalikult teavitanud nõude raamatupidamisarvestuses maha kandmisest, märkides ära maha kantud nõudega seotud käibemaksusumma.

See käibemaksuseaduse muudatus omab kindlasti kasulikku mõju väikestele ja keskmise suurusega ettevõtetele, kelle puhul piisab makseraskuste tekkimiseks sageli ühest ainsast suuremast ülesjäänud nõudest, millelt senise korra järgi tuli tasuda lisaks saamata jäänud tulule ka käibemaks.

Kui peaks siiski juhtuma, et nõue hiljem osaliselt või täielikult tasutakse, siis arvestatakse see nõue maksustatava väärtuse hulka selles maksustamisperioodis, mil nõue osaliselt või täielikult tasuti.